۲-۲ تعریف محافظه کاری
محافظه کاری بدون تردید، جایگاهی بسیار بااهمیت در اذهان حسابداران داشته است متوسط برخی از نویسندگان حسابداری، با اهمیت ترین اصل نامیده شده است. مثلاً ارزشیابی موجودی ها بر مبنای قاعده اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار، مثالی کلاسیک برای محافظه کاری است(شباهنگ، ۱۳۸۶).

محافظه کاری در حسابداری مفهومی است که از سابقه طولانی برخوردار است. در حسابداری سنتی محافظه کاری بر اساس پدیده عدم اطمینان قرار گرفته است. همانگونه که معمولاً گفته می شود مفهوم محافظه کاری یک عامل محدودکننده یا مرزی است که بر آن اساس داده ها ارائه می شوند (که پدیده عدم اطمینان وجود نداشته باشد می توان داده های معتبر و قابل اتکا ارائه کرد) برای درک محافظه کاری در حسابداری باید درصدد درک شرایطی برآمد که موجب پیدایش این پدیده می شوند و در صورت لزوم (وجود) می توان به ارکان حقیقت موجود در این محدوده اشاره کرد(هندریکسن، ۱۹۹۲).

تاکنون محققان تعاریف مختلفی از محافظه کاری حسابداری ارائه داده اند. برخی از آنها مانند باسو[۱] (۱۹۹۷) محافظه کاری را روشی که طبق آن، در واکنش به اخبار بد، شناسایی عایدات و خالص دارایی ها کاهش می یابد و این در حالی است که در واکنش به افکار خوب، شناسایی عایدات و خالص دارایی ها افزایش نمی یابد تعریف نموده اند. اما بیشتر محققان در مباحث مربوط به ارزشگذاری دارایی ها، طبق مبانی حسابداری، بیشتر به تعاریفی که فلسام واولسونز[۲] از محافظه کاری دارند، اشاره می کنند. آنها محافظه کاری حسابداری را اینگونه تعریف می کنند: «انتظار اینکه خالص ارزش دارایی های گزارش شده توسط یک شرکت، در بلندمدت از ارزش بازار آن کمتر باشد». به عبارت دیگر فرض می شود که در اثر بکارگیری محافظه کاری حسابداری، ارزش بازار دارایی های گزارش شده بیشتر از ارزش دفتری آنها خواهد بود. طبق این تعریف استفاده از بهای تمام شده، در شناسایی سرمایه گذاری ها باعث ایجاد انتظار خالص ارزش فعلی مثبت از سرمایه گذاری ها خواهد شد. زیرا تحلیلگران انتظار دارند که این سرمایه گذاری ها ممکن است کمتر از ارزش آنها برآورده شده باشند. تحقیقات صورت گرفته توسط بی ور و رایان[۳] (۲۰۰۰) نیز مشابه همین دیدگاه از محافظه کاری حسابداری می باشد. آنها محافظه کاری حسابداری را تفاوت بین ارزش بازار و ارزش دفتری دارایی ها عنوان می کند. پنمن و ژانگ[۴] (۲۰۰۲) محافظه کاری حسابداری را انتخاب روش برآوردی از حسابداری می دانند که ارزش دفتری دارایی ها را به گونه ای بارز، پایین نشان می دهد. بنابراین در شرایط تورمی انتخاب لایفو برای شناسایی موجودی کالا نسبت به روش فایفو، روش محافظه کارانه تری می باشد. همچنین بکارگیری روش اقل بهای تمام شده یا بازار، به منظور کردن هزینه های تحقیق و توسعه، انتخاب روش های سریع استهلاک، سیاست هایی که باعث در نظر گرفتن ذخیره بالای مطالبات مشکوک الوصول می شود و شناسایی تعهدات مربوط به گارانتی، روش های محافظه کارانه ای می باشد که باعث می شوند خالص ارزش دفتری یک واحد اقتصادی پایین نشان داده شود(پنمن و ژانگ، ۲۰۰۲).

جزییات بیشتر درباره این پایان نامه :

 پایان نامه : ارتباط بین حسابداری محافظه کارانه وبحران مالی در شرکتهای بورس

 
۲-۳  معیارهای ارزیابی محافظه کاری

پژوهشگران از سه نوع معیار به منظور ارزیابی میزان محافظه کاری به کار رفته در یک شرکت استفاده می کنند:

الف) معیار خالص دارایی ها: که اولین بار به وسیله استوبر (۱۹۹۶) مطرح شد در این معیار، محافظه کاری با بهره گرفتن از تفاوت ارزش بازار نسبت به ارزش دفتری سهام ارزیابی می شود. این معیار، سعی در ارزیابی محافظه کاری موجود در ترازنامه دارد.

ب) معیار رابطه سود و بازده سهام: این معیار نشان دهنده ی نبود تقارن زمانی سود است که باسو آن را در سال ۱۹۹۷ مطرح کرد؛ که به نظر باسو، محافظه کاری اخبار بد نسبت به اخبار خوب در سود حسابداری تفسیر می کند(شورورزی و خاندوزی، ۱۳۸۸).

ج) معیار سود و اقلام تعهدی که محافظه کاری را اقلام تعهدی انباشته شده می داند و اولین بار توسط گیولی و هین در سال ۲۰۰۰ مطرح شده است. به عقیده گیولی و هین محافظه کاری حسابداری منجر به افزایش اقلام تعهدی در طول زمان می شود.

و البته ما در این پژوهش شاخص مطرح شده توسط گیولی و هین را مورد استفاده قرار داده ایم. شاخص محافظه کاری در این معیار به شرح زیر به دست می آید:

(۱-)(جمع دارایی ها در اول دوره)/[(جریان نقدی حاصل از عملیات)-هزینه استهلاک+سود عملیاتی]=شاخص محافظه کاری

هرچه این نسبت بزرگتر باشد، محافظه کاری بیشتر است(گیولی و هین، ۲۰۰۰).

۲-۴  انتقاد و دفاع از محافظه کار

تاکنون انتقاداتی توسط گروه هایی مانند فعالان بازار سرمایه، تدوین کنندگان استانداردهای حسابداری و محققان آکادمیک از محافظه کاری صورت گرفته است. یکی از این انتقادات مربوط به رفتار نامتناسب در خصوص شناسایی عایدات و زیان ها می باشد. دلیل انتقاد این گروه ها این است که اگر در دوره ی جاری سودهایی به دلیل بکارگیری محافظه کاری حسابداری در اثر کمتر شناسایی کردن خالص دارایی ها ایجاد شود، در دوره ی آتی سودهایی شناسایی خواهد شد که ارتباطی به آن دوره ندارد(واتز، ۲۰۰۳).

خلاصه ای از سایر انتقاداتی که برای محافظه کاری صورت گرفته به شرح زیر است:

۲-۴-۱  بی اعتمادی

گستره ی محافظه کاری در صورت های مالی به خط مشی واحد تجاری مربوط می شود. این گستره می تواند وسیع یا کوچک باشد؛ برای مثال چنانچه واحد تجاری تجزیه و تحلیل خوش بینانه تر را ترجیح دهد، می توان هزینه های غیر عملیاتی پیش بینی شده ناشی از دعاوی حقوقی را مردود دانست.

۲-۴-۲ پنهان کاری

اگرچه همه می دانند که روش های حسابداری محافظه کارانه هستند، اما سرمایه گذاران مشکل می توانند مبلغی را که دارایی ها کم بیان شده اند، تعیین کنند. محافظه کاری، سرمایه گذاران متوسط را در وضعیت نامساعد قرار می دهد و فرصت های ممتاز را در اختیار درون سازمانی ها می گذارد.

۲-۴-۳ نفی اصول حسابداری

استرلینگ می گوید هرگاه محافظه کاری با یک اصل حسابداری تضاد داشته یاشد به آن چیرا می شود. به طور مثال بهای تمام شده تاریخی در مقابل اقل بهای تمام شده یا بازار، شناخت درآمد بر مبنای فروش در مقابل مبنای اقساطی شناخت درآمد، اصل تطابق در مقابل به هزینه ملزوم کردن مخارج تحقیق و توسعه، اصل ثبات رویه در مقابل تغیر از بهای تمام شده به قاعده ی اقل بهای تمام شده یا بازار، اصل افشا در مقابل کمتر از واقع بیان کردن ارزش دارایی ها.

۲-۴-۴ سوگیری

محافظه کاری به جای ارزیابی واقع گرایانه، موجب سوگیری منظمی در گزارش های مالی می شود. در نتیجه همچنان که هیأت استانداردهای حسابداری مالی اشاره می کند: « محافظه کاری با ویژگی های کیفی مهم از قبیل بیان صادقانه، بی طرفی و قابل مقایسه بودن شامل ثبات رویه تضاد دارد». در مورد مفید بودن داده های حسابداری مبتنی بر خط مشی های محافظه کارانه می توان سؤالاتی جدید و مشروع مطرح کرد. انجمن حسابداری آمریکا (AAA) استدلال می کند: «تصور نمی شود که سوگیری بتواند نیازهای مجموعه ای از استفاده کنندگان را برآورده کند، به منافع سایرین کمک کند یا حتی به آنها صدمه نزند.

۲-۴-۵  امر ذهنی

محافظه کاری آنقدر در حسابداری مستحکم شده که بیشتر نوعی نگرش حسابداران، یا امری ذهنی، است تا اینکه سازوکاری برای پاسخگویی به ابهام باشد. احتمالاً «چنانچه تردید جدی در مورد ارزش گذاری یک قلم وجود داشته باشد محافظه کاری به بازی گرفته می شود، اما این تمام موضوع نیست، محافظه کاری نگرش حسابداران در مورد تمام جنبه های حسابداری است»(مجتهدزاده، ۱۳۸۰).